Il trattamento fiscale dei contributi regionali agli agriturismo

 
Museo dell'agricoltura Rocca Malatestiana di Cesena - Foto di Uomodis08L'Agenzia delle Entrate ha chiarito con una recente risoluzione il corretto trattamento fiscale da riservare ai contributi erogati dalle Regioni alle aziende agrituristiche nell'ambito dei Piani di Sviluppo Rurale. Il problema concerne, in particolare, se tali incentivi possano essere assoggettati alla disciplina prevista per i contributi in conto impianti, a prescindere dalla circostanza che gli stessi siano definiti in via normativa come contributi in conto capitale.
Generalmente le agevolazioni sono concesse dalle Regioni a parziale copertura dei costi sostenuti
  • sia per la  ristrutturazione degli immobili,
  • sia per l'acquisto di beni strumentali,
ed erogati solo a seguito del completamento delle azioni previste dal bando, dove sono definiti con il termine generico di contributi in conto capitale, per non qualificarli in conto esercizio.
 
Esistono tre tipologie di contributi:
  1. in conto esercizio, erogati allo scopo di integrare i ricavi dell’azienda o di ridurre i costi d’esercizio che le imprese sostengono per esigenze legate all’attività produttiva, come ad esempio i costi per l’acquisto di fattori produttivi, a condizione che non costituiscano beni ammortizzabili, per il personale, ecc….
  2. in conto capitale, finalizzati all’incremento dei mezzi patrimoniali dell’impresa, senza essere necessariamente correlati all’obbligo di effettuazione di specifici investimenti, ovvero alla copertura delle perdite d’esercizio.
  3. in conto impianti, erogati allo scopo di ridurre i costi di acquisizione di beni ammortizzabili (fattori produttivi c.d. “a lungo ciclo di utilizzo”).
Nelle delibere delle Regioni e nei bandi che regolamentano la concessione dei contributi viene genericamente indicata l'agevolazione come contributo in conto capitale, per cui non sarebbe necessaria la realizzazione di uno specifico investimento. In realtà gli atti di concessione dei contributi alle imprese richiedono un collegamento specifico tra il finanziamento e l’investimento (non vi è un rinvio generico all’incremento dei mezzi patrimoniali dell’impresa) ed è altresì prevista la revoca del contributo qualora questo non risulti utilizzato per le finalità prefissate.

Anche se incorrettamente definita, l'agevolazione per gli agriturismo, qualora si presenti la fattispecie appena delineata, sul piano fiscale, va considerata come contributo in conto impianti e non come contributo in conto capitale. Tale interpretazione è stata confermata dall'Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 2/E del 22 gennaio 2010, in cui è stato ribadito che i contributi definiti in conto capitale, assumono rilevanza fiscale - come sopravvenienze - nel momento in cui entrano nella disponibilità materiale e giuridica del percettore (articolo 88, comma 3, lettera b) del TUIR, si considerano sopravvenienze attive “i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di cui alle lettere g) e h) del comma 1 dell’art. 85 e quelli per l’acquisto di beni ammortizzabili indipendentemente dal tipo di finanziamento adottato. Tali proventi concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell’esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto”).
 
Prima delle modifiche apportate dalla legge n. 449 del 1997, i contributi concessi specificamente in relazione all’acquisto di beni ammortizzabili erano assoggettati alla stessa disciplina fiscale dei contributi in conto capitale.

A partire dal 1° gennaio 1998, invece, i c.d. contributi in conto impianti non generano né sopravvenienze attive né ricavi bensì rilevano in diminuzione del costo fiscalmente riconosciuto del cespite cui afferiscono. Non assumono quindi più autonoma rilevanza fiscale ma devono essere ripartiti in base alla vita utile del bene per il quale sono stati concessi.
 
Tale obiettivo può essere raggiunto, secondo quanto indicato dal principio contabile n.16 dei dottori commercialisti (paragrafo F), con due metodi alternativi:
  1. imputando il contributo percepito a riduzione diretta del cespite, o
  2. con la tecnica dei risconti passivi mediante imputazione graduale a conto economico pari alla stessa misura adottata per gli ammortamenti del cespite agevolato. 
L’imputabilità del contributo a fattori di produzione ad utilità ripetuta fa sì che la determinazione dell’obbligazione tributaria non è istantanea e coincidente con l’incasso del contributo stesso - come avviene per quelli concessi in conto capitale - ma prolungata a più periodi d’imposta, in quanto collegata agli ammortamenti o, comunque, alle vicende che determinano la rilevanza fiscale del costo del cespite.

Il sorgere dell’obbligazione tributaria non risulta, dunque, collegato all’esercizio in cui avviene l’emissione del decreto di concessione che individua, invece, il momento in cui diviene certo il diritto dell’impresa a percepire il contributo.

La corretta individuazione di tale momento, tuttavia, non risulta irrilevante in quanto è a partire dall’esercizio in cui si forma la certezza dell’esistenza del contributo che il costo del cespite eventualmente già acquistato deve essere decurtato, con effetto fiscale, delle somme spettanti anche se non ancora percepite.

Nessun obbligo tributario deve essere assolto dal soggetto destinatario del contributo in esame qualora il bene, iscritto in bilancio, non risulti ancora entrato in funzione.
 
L'Agenzia riepiloga dunque nella risoluzione che:
  • il criterio distintivo tra ciascun tipo di contributo consiste nella finalità per la quale viene assegnato, desumibile dalle singole leggi agevolative:
    - i contributi in “conto esercizio” sono destinati a fronteggiare esigenze di gestione;
    - i contributi in “conto capitale” sono finalizzati ad incrementare i mezzi patrimoniali dell’impresa, senza che la loro erogazione sia collegata all’onere di effettuare uno specifico investimento;
    - i contributi in “conto impianti” sono erogati con il vincolo di acquisire o realizzare beni strumentali ammortizzabili, ai quali vengono parametrati e non comporta un generalizzato accrescimento delle risorse a disposizione del soggetto beneficiario risultando, invece, rigidamente subordinato all’acquisizione o alla realizzazione delle immobilizzazioni previste dalla legge di concessione;
  • i finanziamenti concessi alle aziende agrituristiche da parte delle Regioni, denominati contributi in conto capitale, sono:
    - finalizzati ad interventi di ristrutturazione del fabbricato rurale e all’acquisto di macchine, attrezzature, impianti e arredi per l’esercizio dell’attività agrituristica;
    - revocabili nel caso in cui il beneficiario non li utilizzi secondo le condizioni prestabilite;
  • gli aiuti regionali erogati a favore delle aziende agrituristiche che assumono le caratteristiche prima evidenziate possano essere considerati, fiscalmente, come contributi in conto impianti ed essere conseguentemente sottoposti alla disciplina fiscale prevista per questi ultimi.
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